Le rescrit fiscal : une garantie contre le redressement

Législation fiscale de plus en plus complexe et montages sophistiqués ont remis ces derniers temps la procédure de rescrit au goût du jour. Le terme vient du latin (de rescriptum et de rescribere, récrire) et désigne la réponse écrite d'une autorité à une question de droit relevant de son domaine de compétence. Le mécanisme recouvre en réalité de multiples applications en droit français, principalement le rescrit fiscal qui nous intéressera ici. Mais plus récemment, le concept s'est développé avec son introduction en matière de sécurité sociale.

Qu'est-ce que le rescrit fiscal et que peut-on demander ?

En France, le concept de rescrit fiscal a été instauré en 1987. Il constitue une garantie apportée au contribuable d'un niveau supérieur à la simple demande de renseignement. En pratique, il n'existe pas une procédure de rescrit mais plusieurs procédures spécifiques et une procédure générale.

Initialement, la procédure permet au contribuable :

  • d'interroger l'administration fiscale sur un montage juridique afin de savoir s'il est constitutif ou non d'un abus de droit (l'abus de droit étant caractérisé lorsqu'il y a utilisation de constructions juridiques, en apparence régulières, ayant pour objet manifeste d'éluder ou d'atténuer la charge fiscale),
  • et d'obtenir une validation de l'administration sur les conséquences fiscales de ce montage.

Dès lors qu'elle prend formellement position sur la situation qui lui est exposée, l'administration fiscale ne peut plus procéder à une demande d'imposition supplémentaire fondée après coup sur une appréciation différente.

Il existe également un autre dispositif de rescrit, dénommé rescrit-valeur, créé en 1998 par l'administration fiscale, qui peut être utilisé dans le cadre d'une transmission de biens professionnels par voie de donation. Elle permet d'obtenir des services fiscaux une garantie sur la valeur vénale de l'entreprise transmise qui sert de base de calcul de l'impôt. Un des articles du projet de loi de finances rectificative pour 2008, en cours d'examen au Parlement, doit donner un fondement légal à cette procédure.

Il existe aussi des rescrits spécifiques, principalement pour interroger l'administration fiscale sur les dispositifs d'allégements fiscaux des entreprises nouvelles.

Enfin, indépendamment de ces dispositifs spécifiques, il est également possible de demander à l'administration qu'elle se prononce sur toute situation de fait qui lui est soumise au regard d'un texte fiscal, on parle alors de rescrit général.

Les demandes de rescrit s'appliquent à tous les impôts, droits et taxes figurant dans le code général des impôts. Mais elles ne s'appliquent pas aux procédures de contrôle, ni aux obligations comptables et aux modalités d'application des pénalités.

Nouvelle procédure concernant les déclarations de succession et les actes de donation

Pendant une période d'expérimentation de 3 ans (01.01.2009-31.12.2011), le gouvernement envisage d'ouvrir aux bénéficiaires d'une transmission (héritiers, légataires, donataires) la faculté de demander à l'administration fiscale d'effectuer le contrôle de la déclaration de succession ou de l'acte de donation dans les 12 mois qui suivent la demande. Ce contrôle serait toutefois réservé aux contribuables qui ont respecté leurs obligations déclaratives et qui se sont déjà acquittés dans les délais des droits dus. À l'expiration du délai d'un an, et à défaut de contrôle engagé par l'administration, aucune rectification ou remise en cause des éléments déclarés ne pourrait être faite (projet de loi de finances rectificative pour 2008 en cours d'examen au Parlement).

Qui peut demander ?

Base de données des décisions de rescrit

Dans la pratique, il semble que la procédure de rescrit soit peu usitée. Crainte irrationnelle de l'administration fiscale ou volonté de ne pas rendre public un montage qui pourrait attirer l'attention du fisc voire d'une quelconque concurrence, le dialogue entre l'administration et le contribuable voulu par les pouvoirs publics est encore mal engagé. Dans un souci d'information, le ministère du Budget a fait développer une base de données des rescrits de portée générale sur son site www.impots.gouv.fr.

Tout contribuable, qu'il s'agisse d'un particulier ou d'une entreprise, peut effectuer la démarche.

Comment faire la demande ?

La demande de rescrit doit respecter certaines conditions qui permettent à l'administration de se prononcer en toute connaissance de cause. La demande doit :

  • être écrite,
  • être préalable au montage envisagé ou au régime fiscal dont le contribuable souhaite se prévaloir,
  • décrire précisément la situation de fait ou présenter le montage envisagé,
  • et indiquer le texte fiscal sur la base duquel l'administration doit se prononcer.

Pour le rescrit général, la demande doit être envoyée auprès de son centre des impôts. Pour le rescrit relatif à l'abus de droit (montages juridiques, opérations patrimoniales...), la demande doit être envoyée à l'administration centrale des impôts à Bercy. Des modèles de formulaires de demande sont accessibles sur le site www.impots.gouv.fr.

Quelles sont les garanties ?

Recours du contribuable en cas de désaccord avec la position de l'administration

Le contribuable est libre d'être en désaccord avec l'interprétation de l'administration et de ne pas appliquer l'avis qui lui aura été délivré. Il s'expose juste à des impositions supplémentaires voire à des pénalités en cas de contrôle. Il n'a cependant aucun recours pour contester la réponse rendue. Cette situation devrait être modifiée au 1er juillet 2009 puisqu'en cas de désaccord, un nouvel examen de la demande devrait pouvoir être effectué en saisissant l'administration dans un délai d'un mois (projet de loi de finances rectificative pour 2009 en cours d'examen au Parlement).

Avec la procédure de rescrit, le contribuable bénéficie d'une garantie contre les changements de doctrine de l'administration. La garantie peut toutefois évoluer dans trois cas :

  • le droit a évolué : la garantie cesse dès l'entrée en vigueur du nouveau cadre juridique,
  • l'administration change son analyse sur la situation de fait qui lui a été présentée. Cette modification ne pourra s'appliquer qu'à compter du jour où le contribuable en est informé et seulement pour l'avenir,
  • la situation de fait a été modifiée : la garantie cesse de s'appliquer dès lors que la situation de fait n'est plus strictement identique à celle présentée à l'administration.

En outre, le contribuable dispose de la même garantie en cas de silence de l'administration, lorsque celle-ci ne se positionne pas en fournissant une réponse à la question posée dans un délai de 3 mois (délai général) ou 6 mois (pour les procédures de rescrit abus de droit).

Du rescrit fiscal au rescrit social

À l'image de ce qui existe sur le plan fiscal, il existe, depuis 2006, une procédure de rescrit social pour les entreprises. Jusqu'à maintenant, son champ d'application était strictement limité (exonérations de cotisation limitées à certaines zones géographiques d'emploi, avantages en nature et remboursement de frais professionnels et mise en place d'un régime de prévoyance complémentaire). À compter du 1er janvier 2009, il sera étendu à la quasi-totalité des points délicats de la législation sociale. À compter du 1er juillet 2009, la procédure sera ouverte aux travailleurs indépendants qui pourront ainsi obtenir de façon explicite la position du RSI (régime social des indépendants), mais aussi de la CNAVPL (caisse de retraite de base des professionnels libéraux) et de la CNBF (caisse de retraite des avocats libéraux), sur des questions tenant aux conditions d'affiliation et aux exonérations de cotisations de sécurité sociale dues à titre personnel.

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