Le revenu net imposable dans la catégorie des traitements et salaires est déterminé après déduction des frais inhérents à la fonction ou à l'emploi occupé. En principe, ces frais sont pris en compte sous la forme :

• d'une déduction forfaitaire égale à 10 % du revenu déclaré,
• comprise entre un minimum et un maximum, fixés respectivement pour l'imposition des revenus de 2012 à 421 € (924 € pour les demandeurs d'emploi) et 12 000 €.

Cependant, lorsqu'un salarié estime que la déduction forfaitaire de 10 % est insuffisante, il peut demander à déduire le montant de ses frais professionnels réels. Pour cela, il doit en faire la demande dans la déclaration annuelle des revenus et joindre un relevé détaillé de ses frais professionnels.

Conditions d'exercice de l'option

Il est possible d'opter pour la déduction des frais réels dès lors qu'un salarié estime que le montant de ses frais professionnels est supérieur à la déduction forfaitaire normale de 10 %. De ce fait, la déduction des frais réels a pour conséquence la renonciation à toute déduction forfaitaire.

Chaque membre du foyer fiscal est libre de choisir entre déduction forfaitaire de 10 % et déduction des frais réels. Ainsi deux époux salariés ne sont-ils pas obligés d'effectuer le même choix.

L'option s'exerce pour une année et doit être renouvelée pour chaque nouvelle déclaration des revenus. A défaut, la déduction forfaitaire normale de 10 % est appliquée.

Justification des frais

Le salarié doit être en mesure de justifier les frais dont il demande la déduction, la première condition étant qu'ils aient réellement été occasionnés pour les besoins de l'activité professionnelle.

La loi ne précise pas la nature des justificatifs à produire même si bien sûr la présentation de facture(s) constitue le moyen le plus sûr. Selon les postes de dépenses, il peut être demandé une attestation patronale, le circuit et la liste des régions visitées, les modes de transports utilisés, la marque et la puissance de la voiture, etc.

Le fisc est sensé faire preuve d'une grande souplesse en la matière. En effet, les salariés ne sont pas astreints à tenir au jour le jour une comptabilité complète de leurs dépenses professionnelles. En outre, il n'y a pas lieu non plus de refuser systématiquement la déduction de frais au seul motif que la demande n'est pas appuyée de documents détaillés, surtout s'il est notoirement reconnu, dans certains cas, que la justification précise de ces frais est pratiquement impossible.

Les justifications devront néanmoins être d'autant plus précises que le montant des frais pourrait a priori paraître anormal ou disproportionné par rapport à l'activité du salarié ou par rapport à sa rémunération. A défaut de justification, cette déduction est limitée au montant de la déduction forfaitaire de 10 %.

Dès lors qu'ils sont appuyés de justifications suffisantes, les frais réels sont admis en déduction sans aucune limite.

Principaux frais professionnels des salariés

Le régime des frais réels est à l'origine d'un abondant contentieux et suscite une forte incompréhension de la part des contribuables lorsque d'un centre des impôts à l'autre des positions différentes voire opposées sont prises sur des situations individuelles identiques ou similaires. Il est difficile ici d'examiner tous les cas de figure, tout au plus pouvons-nous rappeler les grandes règles défendues par l'administration fiscale.

Le principe général est que seuls sont admis en déduction des revenus de l'année au cours de laquelle ils ont été effectivement payés, les frais occasionnés directement par l'exercice de la profession salariée. Sont donc exclues les dépenses résultant de convenances personnelles.

Frais de déplacement

S'entendent des frais engagés notamment au titre :

• du transport du domicile au lieu de travail (voir encadré),
• du transport pendant les horaires de travail et les frais de mission,
• d'un déménagement lié à un nouvel emploi ou une nouvelle affectation géographique,
• d'une situation de double résidence.

Sur la question de la distance entre le domicile et le lieu de travail, l'administration peut admettre comme raison de l'éloignement :

• l'exercice de l'activité professionnelle du conjoint,
• les problèmes de scolarisation des enfants,
• certains motifs familiaux comme l'état de santé du salarié ou de l'un des membres de la famille, ou encore une situation de concubinage stable,
• des motifs économiques, comme la difficulté à trouver un emploi à proximité du domicile ou encore les écarts de coût de logement,
• l'exercice de fonctions électives au sein d'une collectivité locale sur le territoire de laquelle le salarié réside.

De même, les frais de double résidence, imposés pour des raisons professionnelles, sont en principe admis uniquement si le salarié peut justifier que toutes ses tentatives de regroupement de la famille sont restées vaines pour des raisons indépendantes de votre volonté. Dès lors, les frais de double résidence issus ou prolongés pour des raisons qui répondent à de simples convenances personnelles ne sont pas admis en déduction.

Peuvent ainsi être concernés par cette situation de double résidence : des apprentis, des travailleurs saisonniers, des salariés en attente de mutation ou encore des élus.

Ces frais de double résidence s'entendent principalement des loyers, des frais annexes de logement, des dépenses supplémentaires de repas, ainsi que des frais de transport, en principe à raison d'un déplacement aller et retour par semaine pour rejoindre le domicile familial.

Frais de repas

Les frais de nourriture constituent une dépense d'ordre personnel qui ne peut pas, en principe, être admise en déduction des revenus. Toutefois, les dépenses supplémentaires supportées par un salarié qui ne peut pas prendre ses repas chez lui en raison d'horaires de travail particuliers ou d'éloignement du lieu de travail, ont le caractère de frais professionnels.

Si le salarié peut justifier avec précision le montant de ses frais de repas, il peut déduire la différence entre ce montant et une somme forfaitaire de 4,45 € (imposition des revenus de 2012) par repas. A défaut, ses frais sont évalués forfaitairement à 4,45 € par repas.

En outre, il convient de savoir qu'un salarié :

• qui ne peut prendre ses repas chez lui, mais qui dispose d'un mode de restauration collective sur son lieu de travail ou à proximité sans pour autant y déjeuner pour des raisons personnelles,
• peut être autorisé à déduire ses frais, dans la limite du coût d'un repas pris à la cantine diminué de la valeur d'un repas pris à domicile et évalué forfaitairement (4,45 € pour l'imposition des revenus de 2012).

Frais de formation et de documentation

Les dépenses supportées en vue d'acquérir un diplôme ou une qualification permettant aux salariés d'améliorer leur situation professionnelle ou d'obtenir un nouvel emploi dans un autre domaine professionnel constituent des frais professionnels déductibles.

Cette déduction n'est pas remise en cause si l'exercice effectif de la nouvelle activité professionnelle n'est pas prévu immédiatement mais il faudra justifier que les dépenses ont réellement été effectuées dans la perspective de ladite activité.

En revanche, les dépenses qui ne sont pas destinées à améliorer sa situation professionnelle ne peuvent être admises en déduction (par exemple, un diplôme préparé à la veille d'un départ en retraite ou au cours de la retraite).

Les frais engagés en vue d'accroître ses connaissances professionnelles, comme par exemple, l'achat d'ouvrages professionnels, l'abonnement à des publications professionnelles, ou des séjours d'études peuvent être admis en déduction. Mais, à l'inverse, ne peuvent pas être pris en compte, l'abonnement à des journaux d'informations générales, des frais de recherches personnelles liées à une passion ou à une occupation durant les temps de loisirs ou encore l'apprentissage d'une langue à titre personnel.

Répondent aux mêmes exigences :

• les frais de stage,
• et les frais de recherche d'un nouvel emploi.

Locaux professionnels

Il s'agit des frais occasionnés pour l'occupation d'un local spécifique requis pour l'exercice de l'activité salariée. Cette déduction ne bénéficie qu'aux salariés qui ne disposent pas d'un bureau fourni par leur employeur. Il peut notamment s'agir :

• de professions entraînant des travaux d'étude (artistes musiciens, par exemple), de recherche (enseignants, journalistes, etc.), de gestion ou de création (activités liées à la bureautique à domicile, à la fabrication à domicile, etc.),
• ou d'un local spécifique (par exemple, stockage de produits de démonstration, d'échantillons ou de marchandises utilisées notamment par un VRP).

Le local affecté doit donc être effectivement utilisé à des fins professionnelles. L'importance de la superficie de ce local s'apprécie en fonction de l'activité.

Autres types de dépenses

Cas de déficit

Dans l'hypothèse sans doute très exceptionnelle où le montant de ces charges professionnelles déductibles est supérieur au montant du salaire imposable, le déficit peut, selon le principe de droit commun posé par le Code général des impôts, venir en déduction du revenu global de la même année et, pour l'excédent, sur celui des 6 années suivantes.

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